Освобождение казенных учреждений от уплаты налога на прибыль: что делать с уплаченным налогом?

Прибыль без налога для казенных учреждений: что нового?
Материалы газеты «Прогрессивный бухгалтер», бюджетный выпуск, зима 2020.
Амина Русак, бухгалтер-консультант Линии консультации «ГЭНДАЛЬФ»  

Задним числом, то есть с 1 января 2019 г., казенные учреждения освободили от налога на прибыль с приносящей доход деятельности. Расскажем, что делать с уже уплаченным налогом и что теперь стало налоговой базой для налога на прибыль.

Прибыль с доходов бюджета

Согласно поправкам, внесенным Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ в НК РФ, 1 января 2019 г. вступили в действие изменения по налогу на прибыль для казенных учреждений.

Теперь казенным учреждениям не нужно уплачивать налог на прибыль с любых средств, полученных от приносящей доход деятельности, в том числе с доходов от реализации товаров, готовой продукции и прочего имущества (Федеральный закон от 29.09.2019 № 325-ФЗ в пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
До этого от налогообложения освобождались только средства, полученные казенными учреждениями от оказания услуг (выполнения работ). А, например, доходы от реализации нефинансовых активов облагались налогом в общеустановленном порядке (письма Минфина РФ от 25.04.2019 № 03-03-05/30244, от 04.04.2019 № 03-03-07/23385, от 26.02.2019 № 03-03-06/3/12369). В случае, если реализованное имущество было приобретено за счет бюджетных средств, то в налоговую базу входила вся выручка от реализации без ее уменьшения на стоимость приобретения НФА.

Нововведение вполне обоснованно и ожидаемо. Так как все средства, полученные от приносящей доход деятельности, казенные учреждения и так отправляли в бюджет. Они не имеют прав самостоятельно распоряжаться этими средствами (п. 4 ст. 298 ГК РФ). По существу, данные средства – доход бюджета, а не доход казенных учреждений. Выходит, что ранее налог на прибыль уплачивался с доходов бюджета.

С чего платить налог на прибыль

После принятия изменений возникает вопрос: а что тогда учреждения должны включать в налоговую базу по налогу на прибыль?

Согласно прямому толкованию пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ следует, что в налоговую базу по данному налогу не включаются именно средства, полученные от приносящей доход деятельности. А что с имуществом либо иным доходом, полученным в натуральной форме?
Так, согласно ст. 250 НК РФ признаются внереализационными доходами и учитываются при исчислении налога на прибыль следующие доходы:
1)         п. 8 – безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права (за исключением случаев, указанных в п. 1 ст. 251 НК РФ. Например, имущество, полученное государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней (пп. 8), или имущество, безвозмездно полученное государственными и муниципальными образовательными учреждениями на ведение основных видов деятельности (пп. 22));
2)         п. 13 – стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже либо разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации ОС (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ);
3)         п. 14 – использованные не по целевому назначению имущества, работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования, кроме бюджетных средств;
4)         п. 20 – стоимость излишков МПЗ и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.
По мнению автора, исходя из прямого толкования норм НК РФ, поскольку в перечисленных случаях идет речь о получении не денежных средств, а нефинансовых активов (или прав на них), то по отношению к перечисленным доходам, пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ  не применяется. То есть с таких доходов казенные учреждения будут по-прежнему исчислять налог.
 
Что делать с уже уплаченным налогом

Как было указано ранее, новая редакция пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ действует с 1 января 2019 г. То есть законодатели ввели изменения задним числом.

Что делать с теми суммами налога, исчисленными и уплаченными казенными учреждениями, к примеру с доходов от реализации имущества, в течение 2019 г. (до принятия № 325-ФЗ)?

Согласно общему порядку исчисления налога на прибыль и авансовых платежей по нему, установленному ст. 286 НК РФ, налог определяется как соответствующая налоговой ставке доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода рассчитывается самостоятельно налогоплательщиками.

Исходя из ставки налога и прибыли, облагаемой налогом, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового до окончания отчетного периодов, по итогам каждого отчетного периода (квартала) налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа. Ежемесячный авансовый платеж исчисляется в порядке, предусмотренном ст. 286 НК РФ.

На основании вышеизложенного, по нашему мнению, казенные учреждения вправе возвратить излишне исчисленную и уплаченную в бюджет сумму налога. Однако, скорее всего, сделать это они смогут уже после сдачи налоговой декларации за 2019 г. Ее нужно будет предоставить по новой форме, утвержденной Приказом ФНС РФ от 23.09.2019 г. № ММВ-7-3/475@. Именно в ней учтены актуальные изменения налогового законодательства, в том числе внесенные ФЗ № 325-ФЗ.

Внесенные изменения значимы для казенных учреждений, поскольку освобождают от обложения налогом почти все доходы, полученные ими от деятельности, приносящей доход. Однако также возникает целый ряд неясностей. Надеемся, что порядок возврата налога, а также иные разъяснения по применению обновленной нормы НК РФ будут доведены ФНС до налогоплательщиков в ближайшее время.